Skattedirektoratet viser til Nærings- og fiskeridepartementets høringsbrev av 21. mai 2021 med oversendelse av høring av forslag til nye regler om stiftelser.
Skattedirektoratet er høringsinstans og inngir med dette skatteetatens merknader til forslaget.
Nærings- og fiskeridepartementet foreslår i punkt 2.5.3 emnet "Definisjon av næringsvirksomhet" at begrepet "næringsvirksomhet" i stiftelsesloven som hovedregel skal tolkes på samme måte som begrepet "erverv til formål" i skatteloven. Dette innebærer, slik departementet beskriver det, at det kun er stiftelser som driver virksomhet med "erverv til formål" som anses som en næringsdrivende stiftelse, og at skatteetatens praksis omkring begrepet "erverv til formål" blir avgjørende for plikten til å skille ut virksomhet i et underliggende selskap. Dette kan gi inntrykk av at stiftelser i utgangspunktet ikke har erverv til formål og dermed er skattefrie, og at kun "næringsdrivende stiftelser" er skattepliktige.
Skatterettslig legges det normalt til grunn som en forutsetning at upersonlige skattesubjekt etter skatteloven kapittel 2 driver næringsvirksomhet. Som utgangspunkt og hovedregel er stiftelser derfor skattepliktige for formue og inntekt etter skatteloven kapittel 4 og 5.
Et skattesubjekt som driver økonomisk virksomhet (næringsvirksomhet), men som ikke har erverv til formål , er fritatt for formues- og inntektsskatt etter skatteloven § 2-32 første ledd. Det gjelder også formue og inntekt fra annen økonomisk virksomhet enn hovedaktiviteten, dersom denne aktiviteten realiserer det ikke-ervervsmessige formålet. Dette er aktivitet som etter en skatterettslig virksomhetsvurdering og en alminnelig språklig forståelse kan bli ansett som næringsvirksomhet. Spørsmålet om en innretning driver virksomhet i skattelovens forstand legges som hovedregel til grunn som en forutsetning og inngår altså ikke i vurderingen av om innretningen ikke har erverv til formål. Vi kan ikke se at dette kommer tydelig frem i høringsnotatet.
Videre framgår det i høringsnotatet at ellers skattefrie stiftelser med en økonomisk aktivitet under terskelverdiene i skatteloven § 2-32 andre ledd, vil miste sitt skattefritak for omsetning under terskelverdiene med mindre også det underliggende selskapet har et ikke-ervervsmessig formål. Skattedirektoratet vil påpeke at grunnen til dette er at økonomisk virksomhet som ikke realiserer det ikke-ervervsmessige formålet, vil være skattepliktig og dermed må skilles ut i et eget subjekt.
Nærings- og fiskeridepartementet legger til grunn at løsningen vil være en forenkling for aktørene. Etter Skattedirektoratets oppfatning kan det være en forenkling for stiftelsene om de kun må foreta en samlet vurdering. På den andre siden kan vurderingen av om stiftelsen ikke har erverv til formål være mer komplisert enn gjeldende kriterier for næringsvirksomhet etter stiftelsesloven. I den anledning presiserer vi at skatteetaten kun tar stilling til skattefritak for subjekter som påstår at de ikke har erverv til formål ved forespørsel eller ved kontroll. Videre kan skatteetaten kun veilede om begrepet på skatterettens område. Normalt vil det derfor være stiftelsen selv som må vurdere om den driver næringsvirksomhet som må skilles ut i et eget subjekt.
I høringsnotatet foreslår Nærings- og fiskeridepartementet at det gjøres unntak for forvaltning av verdipapirer bestående av investeringer i datterselskaper. Som departementet uttaler kan forvaltning av verdipapirer være skattepliktig virksomhet etter skatteloven § 5-1. Skattedirektoratet vil påpeke at aktivitet som går utover det å realisere stiftelsens ikke-ervervsmessige formål kan endre vurderingen av om stiftelsen ikke har erverv til formål etter skatteloven § 2-32 første ledd. Slik direktoratet forstår høringsnotatet vil stiftelsen i slike tilfeller kunne anses å drive skattepliktig virksomhet etter skatteloven, selv om den ikke anses å drive næringsvirksomhet i stiftelseslovens forstand. Dette kan komplisere vurderingen.
Skillet mellom alminnelige og næringsdrivende stiftelser har liten skattemessig betydning. For skatteformål er det derfor ikke behov for å opprettholde et slikt skille. Ved vurdering av skattefritak etter skatteloven § 2-32 vurderes uansett hele virksomheten, inkludert virksomhet i eventuelle datterselskap.
Forholdet til merverdiavgiften er ikke omtalt i departementets høringsnotat.
Etter merverdiavgiftsloven § 2-1 skal næringsdrivende som har avgiftspliktig omsetning og uttak som overstiger 50 000 kroner i en periode på tolv måneder registreres i merverdiavgiftsregisteret. Merverdiavgiftsloven inneholder ingen definisjon av begrepet næringsdrivende. Det er imidlertid klart at mange institusjoner som kvalifiserer til skattefritak etter skatteloven § 2-32 kan bli ansett som næringsdrivende etter merverdiavgiftsloven. Dette gjelder også for ideelle og veldedige og allmennyttige institusjoners omsetning til medlemmer og omsetning som finansierer institusjonens formål.
Uavhengig av en slik kobling mellom stiftelseslovens og skattelovens begrepsbruk som her foreslås, må en stiftelse ta stilling til hvorvidt den driver næringsvirksomhet etter merverdiavgiftsloven. Stiftelser vil kunne bli ansett for å drive næringsvirksomhet etter merverdiavgiftsloven og dermed bli avgiftspliktige også i tilfeller hvor de ikke vil være skattepliktige etter skatteloven.
Etter Skattedirektoratets oppfatning er det positivt at små, pengeutdelende stiftelser skal få utvidet adgang til sammenslåing og oppheving. Ut over dette har Skattedirektoratet ikke innspill til forslaget om at rent pengeutdelende stiftelser med en grunnkapital mindre enn 500 000 kroner ikke lenger bør kunne benytte stiftelsesformen.
Departementet ber om innspill til diverse forslag om overgangsregler. Skattedirektoratet har ikke innvendinger til de skisserte reglene.
Under avsnittet økonomiske/administrative konsekvenser legger departementet til grunn at det trolig er flere næringsdrivende stiftelser enn de som i dag er registrert, og trolig langt flere som skulle betalt skatt av inntektene. En skjerpet kontroll av om stiftelsene driver direkte næringsvirksomhet kan etter departementets vurdering begrense muligheten for omgåelse av skatteplikten og sikre mer effektiv og rettferdig konkurranse.
Etter Skattedirektoratets oppfatning er det uklart om de foreslåtte endringene i seg selv innebærer en skjerpet kontroll av om stiftelsene driver næringsvirksomhet. Forslaget innebærer at skatteetatens praksis omkring begrepet "erverv til formål" skal være avgjørende for plikten til å skille ut virksomhet i et underliggende selskap. Det er uklart om stiftelsestilsynet skal kontrollere om disse vilkårene er oppfylt og hvor vidt skatteetaten vil bli involvert i slik kontrollvirksomhet. Skattedirektoratet vil påpeke at eventuelt økt kontrollbehov kan medføre økt ressursbehov for skatteetaten.
Videre vil Skattedirektoratet påpeke at de foreslåtte reglene vil kunne medføre økt etterspørsel etter veiledning fra skatteetaten. Spørsmål om en innretning "ikke har erverv til formål" er en komplisert og ofte arbeidskrevende vurdering som krever manuell saksbehandling. Skattedirektoratet vil påpeke at det ikke er gitt at skatteetaten med dagens ressurser kan imøtekomme et slikt økt veiledningsbehov.
I forslag til lovendringer brukes begrepet “erverv til formål” eller “ikke erverv til formål” med henvisning til stiftelsesloven.
I punkt 9.II om endringer i lov 21. juni 1985 nr. 78 om registrering av foretak § 2-1 første ledd nummer 5 er det vist til "[s]tiftelser som har erverv til formål , jf. stiftelsesloven § 4 annet og tredje ledd". I punkt 9.V om endringer i lov 10. april 2015 nr. 17 om finansforetak og finanskonsern § 12-19 andre ledd første punktum er det vist til "bestemmelsene i stiftelsesloven om stiftelser som har erverv til formål".
Vi antar at bestemmelsene er ment å vise til ny stiftelseslov, men kan ikke se at slike bestemmelser er foreslått i dette høringsnotatet. Gjeldende stiftelseslov definerer ikke begrepet “erverv til formål/ikke erverv til formål”.
I punkt 9.IV om endringer i lov 29. juni 2007 nr. 88 om register for frivillig virksomhet § 4 første ledd bokstav c og punkt 9.V om endringer i lov 10. april 2015 nr. 17 om finansforetak og finanskonsern § 2-1 tredje ledd bokstav b brukes begrepet "erverv til formål/ikke erverv til formål" uten henvisninger og uten at begrepene er nærmere definert.
Skattedirektoratet forutsetter at en definisjon av begrepet "erverv til formål" ev. "ikke har erverv til formål" tas inn i stiftelsesloven.
Skattedirektoratet er høringsinstans og inngir med dette skatteetatens merknader til forslaget.
Nærings- og fiskeridepartementet foreslår i punkt 2.5.3 emnet "Definisjon av næringsvirksomhet" at begrepet "næringsvirksomhet" i stiftelsesloven som hovedregel skal tolkes på samme måte som begrepet "erverv til formål" i skatteloven. Dette innebærer, slik departementet beskriver det, at det kun er stiftelser som driver virksomhet med "erverv til formål" som anses som en næringsdrivende stiftelse, og at skatteetatens praksis omkring begrepet "erverv til formål" blir avgjørende for plikten til å skille ut virksomhet i et underliggende selskap. Dette kan gi inntrykk av at stiftelser i utgangspunktet ikke har erverv til formål og dermed er skattefrie, og at kun "næringsdrivende stiftelser" er skattepliktige.
Skatterettslig legges det normalt til grunn som en forutsetning at upersonlige skattesubjekt etter skatteloven kapittel 2 driver næringsvirksomhet. Som utgangspunkt og hovedregel er stiftelser derfor skattepliktige for formue og inntekt etter skatteloven kapittel 4 og 5.
Et skattesubjekt som driver økonomisk virksomhet (næringsvirksomhet), men som ikke har erverv til formål , er fritatt for formues- og inntektsskatt etter skatteloven § 2-32 første ledd. Det gjelder også formue og inntekt fra annen økonomisk virksomhet enn hovedaktiviteten, dersom denne aktiviteten realiserer det ikke-ervervsmessige formålet. Dette er aktivitet som etter en skatterettslig virksomhetsvurdering og en alminnelig språklig forståelse kan bli ansett som næringsvirksomhet. Spørsmålet om en innretning driver virksomhet i skattelovens forstand legges som hovedregel til grunn som en forutsetning og inngår altså ikke i vurderingen av om innretningen ikke har erverv til formål. Vi kan ikke se at dette kommer tydelig frem i høringsnotatet.
Videre framgår det i høringsnotatet at ellers skattefrie stiftelser med en økonomisk aktivitet under terskelverdiene i skatteloven § 2-32 andre ledd, vil miste sitt skattefritak for omsetning under terskelverdiene med mindre også det underliggende selskapet har et ikke-ervervsmessig formål. Skattedirektoratet vil påpeke at grunnen til dette er at økonomisk virksomhet som ikke realiserer det ikke-ervervsmessige formålet, vil være skattepliktig og dermed må skilles ut i et eget subjekt.
Nærings- og fiskeridepartementet legger til grunn at løsningen vil være en forenkling for aktørene. Etter Skattedirektoratets oppfatning kan det være en forenkling for stiftelsene om de kun må foreta en samlet vurdering. På den andre siden kan vurderingen av om stiftelsen ikke har erverv til formål være mer komplisert enn gjeldende kriterier for næringsvirksomhet etter stiftelsesloven. I den anledning presiserer vi at skatteetaten kun tar stilling til skattefritak for subjekter som påstår at de ikke har erverv til formål ved forespørsel eller ved kontroll. Videre kan skatteetaten kun veilede om begrepet på skatterettens område. Normalt vil det derfor være stiftelsen selv som må vurdere om den driver næringsvirksomhet som må skilles ut i et eget subjekt.
I høringsnotatet foreslår Nærings- og fiskeridepartementet at det gjøres unntak for forvaltning av verdipapirer bestående av investeringer i datterselskaper. Som departementet uttaler kan forvaltning av verdipapirer være skattepliktig virksomhet etter skatteloven § 5-1. Skattedirektoratet vil påpeke at aktivitet som går utover det å realisere stiftelsens ikke-ervervsmessige formål kan endre vurderingen av om stiftelsen ikke har erverv til formål etter skatteloven § 2-32 første ledd. Slik direktoratet forstår høringsnotatet vil stiftelsen i slike tilfeller kunne anses å drive skattepliktig virksomhet etter skatteloven, selv om den ikke anses å drive næringsvirksomhet i stiftelseslovens forstand. Dette kan komplisere vurderingen.
Skillet mellom alminnelige og næringsdrivende stiftelser har liten skattemessig betydning. For skatteformål er det derfor ikke behov for å opprettholde et slikt skille. Ved vurdering av skattefritak etter skatteloven § 2-32 vurderes uansett hele virksomheten, inkludert virksomhet i eventuelle datterselskap.
Forholdet til merverdiavgiften er ikke omtalt i departementets høringsnotat.
Etter merverdiavgiftsloven § 2-1 skal næringsdrivende som har avgiftspliktig omsetning og uttak som overstiger 50 000 kroner i en periode på tolv måneder registreres i merverdiavgiftsregisteret. Merverdiavgiftsloven inneholder ingen definisjon av begrepet næringsdrivende. Det er imidlertid klart at mange institusjoner som kvalifiserer til skattefritak etter skatteloven § 2-32 kan bli ansett som næringsdrivende etter merverdiavgiftsloven. Dette gjelder også for ideelle og veldedige og allmennyttige institusjoners omsetning til medlemmer og omsetning som finansierer institusjonens formål.
Uavhengig av en slik kobling mellom stiftelseslovens og skattelovens begrepsbruk som her foreslås, må en stiftelse ta stilling til hvorvidt den driver næringsvirksomhet etter merverdiavgiftsloven. Stiftelser vil kunne bli ansett for å drive næringsvirksomhet etter merverdiavgiftsloven og dermed bli avgiftspliktige også i tilfeller hvor de ikke vil være skattepliktige etter skatteloven.
Etter Skattedirektoratets oppfatning er det positivt at små, pengeutdelende stiftelser skal få utvidet adgang til sammenslåing og oppheving. Ut over dette har Skattedirektoratet ikke innspill til forslaget om at rent pengeutdelende stiftelser med en grunnkapital mindre enn 500 000 kroner ikke lenger bør kunne benytte stiftelsesformen.
Departementet ber om innspill til diverse forslag om overgangsregler. Skattedirektoratet har ikke innvendinger til de skisserte reglene.
Under avsnittet økonomiske/administrative konsekvenser legger departementet til grunn at det trolig er flere næringsdrivende stiftelser enn de som i dag er registrert, og trolig langt flere som skulle betalt skatt av inntektene. En skjerpet kontroll av om stiftelsene driver direkte næringsvirksomhet kan etter departementets vurdering begrense muligheten for omgåelse av skatteplikten og sikre mer effektiv og rettferdig konkurranse.
Etter Skattedirektoratets oppfatning er det uklart om de foreslåtte endringene i seg selv innebærer en skjerpet kontroll av om stiftelsene driver næringsvirksomhet. Forslaget innebærer at skatteetatens praksis omkring begrepet "erverv til formål" skal være avgjørende for plikten til å skille ut virksomhet i et underliggende selskap. Det er uklart om stiftelsestilsynet skal kontrollere om disse vilkårene er oppfylt og hvor vidt skatteetaten vil bli involvert i slik kontrollvirksomhet. Skattedirektoratet vil påpeke at eventuelt økt kontrollbehov kan medføre økt ressursbehov for skatteetaten.
Videre vil Skattedirektoratet påpeke at de foreslåtte reglene vil kunne medføre økt etterspørsel etter veiledning fra skatteetaten. Spørsmål om en innretning "ikke har erverv til formål" er en komplisert og ofte arbeidskrevende vurdering som krever manuell saksbehandling. Skattedirektoratet vil påpeke at det ikke er gitt at skatteetaten med dagens ressurser kan imøtekomme et slikt økt veiledningsbehov.
I forslag til lovendringer brukes begrepet “erverv til formål” eller “ikke erverv til formål” med henvisning til stiftelsesloven.
I punkt 9.II om endringer i lov 21. juni 1985 nr. 78 om registrering av foretak § 2-1 første ledd nummer 5 er det vist til "[s]tiftelser som har erverv til formål , jf. stiftelsesloven § 4 annet og tredje ledd". I punkt 9.V om endringer i lov 10. april 2015 nr. 17 om finansforetak og finanskonsern § 12-19 andre ledd første punktum er det vist til "bestemmelsene i stiftelsesloven om stiftelser som har erverv til formål".
Vi antar at bestemmelsene er ment å vise til ny stiftelseslov, men kan ikke se at slike bestemmelser er foreslått i dette høringsnotatet. Gjeldende stiftelseslov definerer ikke begrepet “erverv til formål/ikke erverv til formål”.
I punkt 9.IV om endringer i lov 29. juni 2007 nr. 88 om register for frivillig virksomhet § 4 første ledd bokstav c og punkt 9.V om endringer i lov 10. april 2015 nr. 17 om finansforetak og finanskonsern § 2-1 tredje ledd bokstav b brukes begrepet "erverv til formål/ikke erverv til formål" uten henvisninger og uten at begrepene er nærmere definert.
Skattedirektoratet forutsetter at en definisjon av begrepet "erverv til formål" ev. "ikke har erverv til formål" tas inn i stiftelsesloven.